L.C. César Aguilar Aguilar
El cumplimiento fiscal en México evoluciona constantemente, y con la publicación de la Resolución Miscelánea Fiscal (RMF) para 2025 se dieron a conocer nuevos criterios no vinculativos que impactan directamente a los contribuyentes y a los Contadores Públicos Registrados (CPR).
Uno de los más relevantes es el criterio 44/ISR/NV, que aborda la deducción de erogaciones por concepto de prestación de servicios y establece lineamientos claros para demostrar su efectiva prestación.
En este artículo explicaremos el alcance de este criterio, su relación con el dictamen fiscal, y los elementos clave que deben tener en cuenta tanto las empresas como los contadores para evitar prácticas indebidas y sanciones.
Publicación del criterio vinculativo
El pasado diciembre de 2024 se publicó en el Diario Oficial de la Federación (DOF) la Resolución Miscelánea Fiscal (RMF) para 2025, junto con varios anexos, sin embargo, el anexo 3 de dicha resolución contiene la compilación de criterios no vinculativos fiscales.
Dentro de estos, se publicó uno relacionado con las operaciones y la estricta indispensabilidad de las erogaciones que efectúan los contribuyentes, aunque el mismo ya había sido incluido desde la 5ª. versión anticipada de la 2ª. Resolución de Modificaciones a la RMF de 2024 en la página del SAT.
Este criterio es el denominado: “44/ISR/NV Deducción de erogaciones por concepto de prestación de servicios. No son deducibles si no se acredita que el servicio haya sido efectivamente prestado”.
Fundamento legal y análisis del artículo 27 de la LISR
El criterio en comento hace un análisis del artículo 27 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) que establece los requisitos a cumplir para estar en presencia de una deducción autorizada en términos fiscales como que una erogación que pretenda ser deducible deberá contar con un Comprobante Fiscal Digital por Internet (CFDI) y que además deba ser estrictamente indispensable para los fines de la actividad del contribuyente.
En este sentido, menciona la contradicción de tesis 128/2004, resuelta por la segunda sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN), en la que el juzgador concluye que, si un contribuyente efectúa una erogación y ésta no tiene relación con el objeto social de la empresa que busca efectuar la deducción, entonces se estará en presencia de un gasto que no es estrictamente indispensable y consecuentemente será una partida no deducible.
No obstante, el punto clave del multicitado criterio es que se acredite la prestación efectiva de un servicio para poder efectuar su deducción para fines de ISR, es decir, que para deducir la prestación de servicios, debe acreditarse que los mismos fueron reales, que efectivamente fueron prestados y existieron.
Derivado de lo anterior, el criterio ya mencionado cuestiona la deducción de servicios contratados conforme a lo siguiente, lo cual constituiría una practica fiscal indebida:
- Se efectúe la deducción de erogaciones por la prestación de servicios cuando el contribuyente no cuente con elementos que demuestren la recepción de dicho servicio, con independencia de que exista un CFDI que pretenda amparar la operación.
- Asesorar, aconsejar, prestar servicios, o bien, participar en la realización o implementación de una prestación de servicios sin demostrar su existencia.
Elementos y requisitos del informe fiscal del Contador Público Registrado (CPR)
El criterio no vinculativo antes mencionado tiene relación con la formulación del dictamen fiscal el cual debe de formularse con ciertos requisitos atendiendo a la normatividad vigente como la que establece el artículo 52 del Código Fiscal de la Federación (CFF), como los que se mencionan a continuación:
- Que el contador público que dictamine obtenga su inscripción ante las autoridades fiscales.
- Que el dictamen, se formule de acuerdo con las disposiciones del Reglamento del CFF y las normas de auditoría que regulan la capacidad, independencia e imparcialidad profesionales del contador público, el trabajo que desempeña y la información que rinda como resultado de los mismos.
- Que el contador público emita, conjuntamente con su dictamen, un informe sobre la revisión de la situación fiscal del contribuyente, en el que consigne, bajo protesta de decir verdad, los datos que señale el Reglamento del propio Código. Adicionalmente, en dicho informe el contador público deberá señalar si el contribuyente incorporó en el dictamen la información relacionada con la aplicación de algunos de los criterios diversos a los que en su caso hubiera dado a conocer la autoridad fiscal conforme al inciso h) de la fracción I del artículo 33 del citado CFF.
De acuerdo con el último supuesto mencionado anteriormente, este aspecto se vuelve relevante ya que cuando derivado de la elaboración del dictamen el CPR tenga conocimiento de que el contribuyente ha incumplido con las disposiciones fiscales y aduaneras o que ha llevado a cabo alguna conducta que pueda constituir la comisión de un delito fiscal, deberá informarlo a la autoridad fiscal.
Como puede observase, el objetivo de los criterios no vinculativos es desincentivar a los contribuyentes a llevar a cabo prácticas indebidas y aunque pudieran existir varias prácticas fiscales que no son necesariamente ilegales, la autoridad las considera como abusivas o injustas. Además, es necesario tener en mente que aunque ejercer este tipo de prácticas no representa una infracción para efectos tributarios, también es cierto que, ante el ejercicio de facultades de comprobación por parte de la autoridad, ésta podría detectar una práctica indebida y determinar un crédito fiscal.
Además, cuando los contribuyentes que dictaminan sus estados financieros implementan y registran en su contabilidad operaciones bajo criterios o prácticas diferentes a los criterios no vinculativos, los CPR deben revelarlos en los dictámenes fiscales ya que de lo contrario estos CPR pueden ser sancionados.