Efectos contables y fiscales de los activos intangibles: marcas y nombres comerciales
Por C. P. C. Roberto Almaraz.
Los activos intangibles se han convertido en parte importante, por no decir indispensable, para un mayor número de empresas, especialmente cuando nos enfrentamos a un contexto complejo y a la necesidad de avanzar hacia modelos basados en la innovación, las nuevas tecnologías y el conocimiento.
¿De qué hablamos exactamente cuándo nos referimos a intangibles?
Los gastos diferidos son los activos intangibles representados por bienes o derechos que permiten reducir costos de operación, mejorar la calidad o aceptación de un producto, usar, disfrutar o explotar un bien, por un periodo limitado, inferior a la duración de la actividad de la persona moral. También se consideran gastos diferidos los activos intangibles que permiten la explotación de bienes del dominio público o la prestación de un servicio público concesionado.
En ese sentido, se considera también como activo intangible a las patentes, marcas y modelos de utilidad; al igual que las obras de propiedad intelectual, contenidos, información, procesos; secretos industriales y comerciales.
Para los efectos de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), se consideran inversiones los activos fijos, los gastos y cargos diferidos y las erogaciones realizadas en periodos preoperativos, de conformidad con los siguientes conceptos:
Activo fijo: que es el conjunto de bienes tangibles que utilizan los contribuyentes para la realización de sus actividades y que se demeritan por el uso en el servicio del contribuyente o por el transcurso del tiempo.
La adquisición o fabricación de estos bienes tendrá siempre como finalidad la utilización de los mismos para el desarrollo de las actividades del contribuyente, y no la de ser enajenados dentro del curso normal de sus operaciones.
Cargos diferidos: son aquéllos que reúnan los requisitos como gastos diferidos, excepto los relativos a la explotación de bienes del dominio público o a la prestación de un servicio público concesionado, pero cuyo beneficio se obtendrá por un periodo ilimitado que dependerá de la duración de la actividad de la persona moral.
Erogaciones realizadas en periodos preoperativos: son aquéllas que tienen por objeto la investigación y el desarrollo, relacionados con el diseño, elaboración, mejoramiento, empaque o distribución de un producto, así como con la prestación de un servicio; siempre que las erogaciones se efectúen antes de que el contribuyente enajene sus productos o preste sus servicios, en forma constante.
En el caso de industrias extractivas, estas erogaciones son las relacionadas con la exploración para la localización y cuantificación de nuevos yacimientos susceptibles de explotarse.
Para efectos de amortización, los porcentajes máximos autorizados tratándose de gastos y cargos diferidos, así como de las erogaciones realizadas en periodos preoperativos, son los siguientes:
I. 5% para cargos diferidos.
II. 10% para erogaciones realizadas en periodos preoperativos.
III. 15% para regalías, para asistencia técnica, así como para otros gastos diferidos, a excepción de los señalados en la fracción IV del presente artículo.
IV. En el caso de activos intangibles que permitan la explotación de bienes del dominio público o la prestación de un servicio público concesionado, el por ciento máximo se calculará dividiendo la unidad entre el número de años por los cuales se otorgó la concesión, el cociente así obtenido se multiplicará por cien y el producto se expresará en por ciento.
En el caso de que el beneficio de las inversiones se concrete en el mismo ejercicio en el que se realizó la erogación, la deducción podrá efectuarse en su totalidad en dicho ejercicio.
Los contribuyentes que celebren operaciones con partes relacionadas deberán proporcionar a las autoridades fiscales, a más tardar el 31 de diciembre del año inmediato posterior al ejercicio fiscal de que se trate, las siguientes declaraciones anuales informativas de partes relacionadas.
- Declaración informativa maestra de partes relacionadas del grupo empresarial multinacional, que deberá contener información referente al grupo empresarial multinacional, de la:
a) Estructura organizacional.
b) Descripción de la actividad, sus intangibles y las actividades financieras con sus partes relacionadas.
c) Posición financiera y fiscal.
Las personas morales, determinarán el remanente distribuible de un año de calendario correspondiente a sus integrantes o accionistas, disminuyéndolo de los ingresos obtenidos en ese periodo, a excepción de aquéllos por los que se haya pagado el impuesto definitivo, con las deducciones autorizadas.
Las personas morales y fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles de impuestos podrán obtener ingresos por actividades distintas a los fines para los que fueron autorizados para recibir dichos donativos, siempre que no excedan del 10% de sus ingresos totales en el ejercicio de que se trate.
No se consideran ingresos por actividades distintas a los referidos fines los que se reciban por donativos; apoyos o estímulos proporcionados por la Federación, entidades federativas, o municipios; enajenación de bienes de su activo fijo o intangible; cuotas de sus integrantes; cuotas de recuperación; intereses; derechos patrimoniales derivados de la propiedad intelectual; uso o goce temporal de bienes inmuebles, o rendimientos obtenidos de acciones u otros títulos de crédito, colocados entre el gran público inversionista en los términos que mediante reglas de carácter general establezca el Servicio de Administración Tributaria (SAT).
En caso de que sus ingresos, no relacionados con los fines por los que fueron autorizadas para recibir dichos donativos, excedan del límite señalado, las citadas personas morales deberán determinar el impuesto que corresponda a dicho excedente, de conformidad con lo establecido en el párrafo anterior.
En el caso de los contribuyentes que utilicen los denominados: Regímenes Fiscales Preferentes, además de las Empresas Multinacionales, tanto los residentes en México como los residentes en el extranjero con establecimiento permanente en el país, están obligados a pagar el ISR, por los ingresos sujetos a regímenes fiscales preferentes que obtengan a través de entidades o figuras jurídicas extranjeras en las que participen, directa o indirectamente, en la proporción que les corresponda por su participación en ellas, así como por los ingresos que obtengan a través de entidades o figuras jurídicas extranjeras que sean transparentes fiscales en el extranjero.
Se consideran ingresos pasivos, los intereses; dividendos; regalías; las ganancias en la enajenación de acciones, títulos valor o bienes intangibles, las ganancias provenientes de operaciones financieras derivadas cuando el subyacente se refiera a deudas o acciones; las comisiones y mediaciones, así como los ingresos provenientes de la enajenación de bienes que no se encuentren físicamente en el país, territorio o jurisdicción donde resida o se ubique la entidad o figura jurídica extranjera y los ingresos provenientes de servicios prestados fuera de dicho país, territorio o jurisdicción, así como los ingresos derivados de la enajenación de bienes inmuebles, los derivados del otorgamiento del uso o goce temporal de bienes, así como los ingresos percibidos a título gratuito.
Tampoco se considerarán ingresos sujetos a régimen fiscal preferente los percibidos por las entidades o figuras jurídicas del extranjero por concepto de regalías pagadas por el uso o concesión de uso de una patente o secretos industriales, siempre que se cumpla con:
Que dichos intangibles se hayan creado y desarrollado en el país en donde se ubica o resida la entidad o figura jurídica del extranjero que es propietaria de los mismos. No será necesario cumplir con este requisito, si dichos intangibles fueron o son adquiridos a precios o montos que hubieran utilizado partes independientes en operaciones comparables, por dicha entidad o figura jurídica del extranjero.
Los contribuyentes que celebren operaciones con partes relacionadas residentes en el extranjero, están obligados, para efectos de la LISR, a determinar sus ingresos acumulables y deducciones autorizadas, considerando para esas operaciones los precios y montos de contraprestaciones que hubieran utilizado con o entre partes independientes en operaciones comparables, las características de las operaciones, incluyendo en el caso de que se conceda la explotación o se transmita un bien intangible, elementos tales como si se tratara de una patente, marca, nombre comercial o transferencia de tecnología, la duración y el grado de protección.
Los contribuyentes deberán aplicar los siguientes métodos: Método residual de partición de utilidades: que consiste en asignar la utilidad de operación obtenida por partes relacionadas, en la proporción que hubiera sido asignada con o entre partes independientes, cuando la utilidad de operación global se asignará de la siguiente manera:
- Se determinará la utilidad mínima que corresponda en su caso, a cada una de las partes relacionadas mediante la aplicación, sin tomar en cuenta la utilización de intangibles significativos.
- Se determinará la utilidad residual, la cual se obtendrá disminuyendo la utilidad mínima a que se refiere el apartado 1 anterior, de la utilidad de operación global. Esta utilidad residual se distribuirá entre las partes relacionadas involucradas en la operación tomando en cuenta, entre otros elementos, los intangibles significativos utilizados por cada una de ellas, en la proporción en que hubiera sido distribuida con o entre partes independientes en operaciones comparables.
El en el caso del Impuesto al Valor Agregado (IVA) se calculará por cada mes de calendario, tratándose de importación de bienes tangibles, los que se pueden tocar, pesar o medir; e intangibles los que no tienen al menos una de estas características.
Para los efectos de esta LIVA, se entiende que la enajenación se efectúa en territorio nacional, si en él se encuentra el bien al efectuarse el envío al adquirente, y cuando no habiendo envío, en el país se realice la entrega material del bien por el enajenante. La enajenación de bienes sujetos a matrícula o registros mexicanos, se considerará realizada en territorio nacional aún cuando al llevarse a cabo se encuentren materialmente fuera de dicho territorio y siempre que el enajenante sea residente en México o establecimiento en el país de residentes en el extranjero.
Cuando se trate de bienes intangibles, se considera que la enajenación se realiza en territorio nacional cuando el adquirente y el enajenante residan en el mismo.
Para los efectos de la LIVA, se considera importación de bienes o de servicios:
a) La adquisición por personas residentes en el país, de bienes intangibles enajenados por personas no residentes en él.
b) El uso o goce temporal, en territorio nacional, de bienes intangibles proporcionados por personas no residentes en el país.
Los contribuyentes que importan bienes intangibles o servicios por los que deban pagar el IVA, podrán efectuar el acreditamiento en la misma declaración de pago mensual a que correspondan dichas importaciones.
En tanto que, quienes hayan optado por corregir su situación fiscal, que espontáneamente paguen sus créditos fiscales a plazo y elijan ofrecer como garantía del crédito fiscal el embargo en la vía administrativa de la negociación, deberán presentar una solicitud acompañada de la copia del documento por el que ejercieron la opción de pago a plazo del crédito fiscal de que se trate, ya sea por:
- Las inversiones que el contribuyente tenga en terrenos, los títulos de valor que representen la propiedad de bienes y los siguientes activos.
- Cualquier bien intangible, aun cuando se trate de inversiones o bienes que no estén afectos a las actividades por las cuales se generó el crédito fiscal, especificando las características de las inversiones que permitan su identificación.
Como observamos, es necesario tener el control, sin embargo, es también importante estar completamente seguro de las condiciones y términos que se aplicarán: ¿tangible o intangible? ¿Operación nacional u operación extranjera? De ello depende que se obtenga un beneficio fiscal o una cantidad adicional de contribuciones.
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