Novedades en materia de régimen fiscal del sector primario (AGAPES)

Por C.P. C. Roberto Almaraz

Seguramente nos es familiar el concepto: “Sector Primario” referido en las Leyes mexicanas en lo relacionado con los regímenes fiscales, sin embargo, ¿conocemos que actividades lo conforman?

Las actividades del sector primario son la agricultura, la ganadería, la actividad silvícola, la pesca y en algunos casos se incluye la explotación forestal.

¿En qué consiste el Régimen de las Actividades Agrícolas, Ganaderas, Silvícolas y Pesqueras (Sector Primario) que atañe a Personas Físicas?

Las actividades productivas que tributan bajo éste régimen están relacionadas con la obtención directa de los recursos naturales. Se puede pertenecer a éste régimen, si se es una persona física que se dedica exclusivamente a actividades agrícolas, ganaderas, silvícolas o pesqueras. También cuando alguien se dedica exclusivamente a actividades de este sector, cuando sus ingresos por este concepto representan cuando menos 90% del total, sin incluir las ventas realizadas de terrenos, maquinaria o automóviles pertenecientes a su activo fijo o a activos fijos y terrenos de su propiedad que hubiesen estado afectos a su actividad.

En todos esos casos, para el cumplimiento de las obligaciones fiscales se puede optar por pagar impuestos de forma independiente o como integrante de una persona moral. Si se obtienen ingresos por actividades agrícolas, ganaderas, silvícolas o pesqueras y representan cuando menos el 25% de los ingresos totales en el ejercicio, se podrá tributar en este régimen, teniendo la posibilidad de obtener ingresos por actividades empresariales distintas al sector primario o incluso obtener otro tipo de ingreso, siempre que en el ejercicio el total de los mismos no rebasen 8 Unidades de Medida y Actualización (UMA´s) elevadas al año.

¿En qué consiste el Régimen de las Actividades Agrícolas, Ganaderas, Silvícolas y Pesqueras (sector primario) Personas Morales?
En primera instancia, tributa bajo este régimen toda persona moral que se ubique en uno de los siguientes supuestos:

• Ser persona moral, sociedad cooperativa de producción o persona moral de derecho agrario (ejidos, comunidades, sociedades rurales, entre otros) dedicadas exclusivamente a actividades agrícolas, ganaderas o silvícolas.
• Ser persona moral o sociedad cooperativa de producción dedicada exclusivamente a actividades pesqueras.
  Al igual que las personas físicas dedicadas exclusivamente a actividades del sector primario, tienen obligación de tributar en este régimen cuando los ingresos de dicho sector representan cuando menos 90% del total, sin incluir las ventas realizadas de terrenos, maquinaria o automóviles pertenecientes a tu activo fijo o activos fijos y terrenos de su propiedad que hubiesen estado afectos a su actividad.

¿Qué deducciones se pueden considerar bajo éste régimen?

1. Los gastos.
2. Las inversiones.
3. Las devoluciones, descuentos y bonificaciones.
4. Las adquisiciones de mercancías, así como de materias primas.
5. La mano de obra de trabajadores eventuales del campo.
6. El IEPS (Impuesto Especial sobre Producción y Servicios) aplicado a la gasolina, siempre y cuando los ingresos no hayan excedido de 20 UMA´s

De acuerdo con el Código Fiscal de la Federación (CFF), se entenderá por actividades empresariales para el sector primario entre otras:

• Las ganaderas: concentradas en la cría y engorda de ganado, aves de corral y animales, así como la primera enajenación de sus productos, que no hayan sido objeto de transformación industrial.
• Las silvícolas: relacionadas con el cultivo de los bosques o montes, así como la cría, conservación, restauración, fomento y aprovechamiento de la vegetación de los mismos y la primera enajenación de sus productos que no hayan sido objeto de transformación industrial.

Toda promoción dirigida a las autoridades fiscales, deberá presentarse mediante documento digital que contenga firma electrónica avanzada. Los contribuyentes que exclusivamente se dediquen a las actividades agrícolas, ganaderas, pesqueras o silvícolas, no requieren forzosamente de firma electrónica avanzada, el Servicio de Administración Tributaria (SAT), mediante reglas de carácter general, podrá determinar las promociones que se presentarán mediante documento impreso.

En estos casos, las autoridades fiscales, para determinar presuntivamente la utilidad fiscal de los contribuyentes según refiere la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), podrán aplicar a los ingresos brutos declarados o determinados presuntivamente, el coeficiente de 20% o el que corresponda tratándose de alguna de las actividades que a continuación se indican:

Se aplicará 12% en los siguientes casos:

• Agrícolas: generadoras de cereales y granos en general.
• Ganaderas: productoras de leches naturales.
• Agrícolas: productoras de café para consumo nacional y legumbres.
• Pesca: recolectoras de productos obtenidos del mar, lagos, lagunas y ríos.

Conforme a la Ley del ISR Deberán cumplir con sus obligaciones fiscales en materia del impuesto sobre la renta conforme al régimen que nos ocupa en ésta ocasión:

I. Las personas morales de derecho agrario que se dediquen exclusivamente a actividades agrícolas, ganaderas o silvícolas, así como las sociedades cooperativas de producción y las demás personas morales que se dediquen exclusivamente a dichas actividades.
II. Las personas morales que se dediquen exclusivamente a actividades pesqueras, y las sociedades cooperativas de producción que se dediquen exclusivamente a dichas actividades.
III. Las personas físicas que se dediquen exclusivamente a actividades agrícolas, ganaderas, silvícolas o pesqueras.

Cuando las personas físicas realicen actividades en copropiedad y opten por tributar por conducto de personas morales, dichas personas morales serán quienes cumplan con las obligaciones fiscales de la copropiedad y se considerarán como representantes comunes de la misma.

Para los efectos de la misma Ley del ISR, cuando la persona moral cumpla por cuenta de sus integrantes, se considerará como responsable del cumplimiento de las obligaciones fiscales a cargo de sus integrantes, siendo los integrantes, responsables solidarios con respecto a dicho cumplimiento por la parte que les corresponda.

Las personas morales deberán cumplir con las obligaciones establecidas de acuerdo con lo siguiente:

1. Deberán calcular y enterar, por cada uno de sus integrantes, los pagos provisionales.
2. Para calcular y enterar el impuesto del ejercicio de cada uno de sus integrantes, determinarán la utilidad gravable del ejercicio, y podrán acreditar los pagos provisionales efectuados por la persona moral.
3. El impuesto del ejercicio se pagará mediante declaración que presentarán las personas morales durante el mes de marzo del año siguiente ante las oficinas autorizadas, excepto cuando se trate de personas morales que cumplan con las obligaciones fiscales de integrantes que únicamente sean personas físicas, en cuyo caso la declaración se presentará en el mes de abril del año siguiente. Los contribuyentes, deducirán como gastos las erogaciones efectivamente realizadas en el ejercicio para la adquisición de activos fijos, gastos o cargos diferidos.
4. Deberán cumplir con las demás obligaciones formales, de retención y de entero, que establecen las disposiciones fiscales.Las personas morales cumplirán con sus propias obligaciones y lo harán en forma conjunta por sus integrantes en los casos en que así proceda. Igualmente, el ISR que determinen por cada uno de sus integrantes se enterará de manera conjunta en una sola declaración.

Las personas morales que no realicen las actividades empresariales por cuenta de sus integrantes, deberán cumplir con las obligaciones de este título y con el artículo 102 y 105 de esta Ley. Tampoco tendrán la obligación de determinar al cierre del ejercicio el ajuste anual por inflación.

Quienes siendo personas morales se dediquen exclusivamente a las actividades agrícolas, ganaderas, silvícolas o pesqueras, no pagarán el ISR por los ingresos provenientes de dichas actividades hasta por un monto en el ejercicio de 20 veces el salario mínimo general elevado al año, por cada uno de sus socios o asociados siempre que no exceda, en su totalidad, de 200 veces el salario mínimo general elevado al año.

El límite de 200 veces el salario mínimo, no será aplicable a ejidos y comunidades. En el caso de las personas físicas, no pagarán el ISR por los ingresos provenientes de dichas actividades hasta por un monto, en el ejercicio, de 40 veces el salario mínimo general elevado al año.
Las personas morales, podrán adicionar al saldo de su cuenta de utilidad fiscal neta del ejercicio de que se trate, la utilidad que corresponda a los ingresos exentos; para determinar dicha utilidad, se multiplicará el ingreso exento que corresponda al contribuyente por el coeficiente de utilidad del ejercicio.

Cuando se trate de personas físicas y morales que se dediquen exclusivamente a las actividades agrícolas, ganaderas, silvícolas o pesqueras, cuyos ingresos en el ejercicio excedan de 40 o 20 veces el salario mínimo general elevado al año, según corresponda, pero sean inferiores a 423 veces el salario mínimo general elevado al año, les será aplicable lo dispuesto en el párrafo anterior por el excedente, en un 40% tratándose de personas físicas y un 30% para personas morales.

Las personas morales a que se refiere este párrafo, podrán adicionar al saldo de su cuenta de utilidad fiscal neta del ejercicio de que se trate, la utilidad que corresponda a los ingresos exentos; para determinar dicha utilidad se multiplicará el ingreso exento que corresponda al contribuyente por el coeficiente de utilidad del ejercicio.

En los casos de sociedades o asociaciones de productores, que se dediquen exclusivamente a las actividades agrícolas, ganaderas, silvícolas o pesqueras, constituidas exclusivamente por socios o asociados personas físicas, y que cada socio o asociado tenga ingresos superiores a 20 veces el salario mínimo general del área geográfica del contribuyente elevado al año, sin exceder de 423 veces el salario mínimo general del área geográfica del contribuyente elevado al año, y sin que en su totalidad los ingresos en el ejercicio de la sociedad o asociación excedan de 4230 veces el salario mínimo general del área geográfica del contribuyente elevado al año, por el excedente se pagará el ISR, con reducción del impuesto en un 30%.

A las personas físicas y morales que se dediquen exclusivamente a las actividades agrícolas, ganaderas, silvícolas o pesqueras, cuyos ingresos en el ejercicio rebasen los montos señalados anteriormente, les será aplicable la exención prevista en la misma Ley, por el excedente se pagará el impuesto y será aplicable la reducción, hasta por los montos en él establecidos.

Las personas morales a que se refiere este párrafo, podrán adicionar al saldo de su cuenta de utilidad fiscal neta del ejercicio de que se trate, la utilidad que corresponda a los ingresos exentos; y para determinar dicha utilidad se multiplicará el ingreso exento que corresponda al contribuyente por el coeficiente de utilidad del ejercicio.

Cuando las personas morales se dediquen exclusivamente a las actividades agrícolas, ganaderas, pesqueras o silvícolas, para calcular el ISR que corresponda a dividendos o utilidades distribuidos, en lugar de lo dispuesto en el párrafo anterior, deberán multiplicar los dividendos o utilidades distribuidos por el factor que se obtenga de dividir la unidad, entre el factor que se obtenga de restar a la unidad el resultado de dividir el ISR que se deba pagar, entre la utilidad o los dividendos distribuidos.

Las personas físicas que obtengan ingresos por actividades agrícolas, ganaderas, silvícolas o pesqueras, y que dichos ingresos representen cuando menos el 25% de sus ingresos totales en el ejercicio, sin incluir los ingresos por las enajenaciones de activos fijos o activos fijos y terrenos de su propiedad que hubiesen estado afectos a las citadas actividades, y siempre que sus ingresos totales en el ejercicio no rebasen 8 veces el salario mínimo general elevado al año, no pagarán el ISR por los ingresos provenientes de las citadas actividades hasta por un monto, en el ejercicio, de un salario mínimo general elevado al año.

Por otro lado, la persona moral que cumpla las obligaciones fiscales por cuenta de sus integrantes tendrá las siguientes obligaciones:

I. Efectuar por cuenta de sus integrantes las retenciones y el entero de las mismas, en su caso, expedir las constancias de dichas retenciones, cuando las Leyes o las demás disposiciones fiscales obliguen a ello.
II. Llevar un registro por separado de los ingresos, gastos e inversiones, de las operaciones que se realicen por cuenta de cada uno de sus integrantes, además de cumplir con lo establecido en las disposiciones de la LISR y en las del Código Fiscal de la Federación (CFF).
III. Emitir y recabar la documentación comprobatoria de los ingresos y de las erogaciones, respectivamente, así como de las operaciones que realicen por cuenta de cada uno de sus integrantes, con el cuidado de siempre cumplir con lo establecido en la LISR y en las demás disposiciones fiscales.

Es importante dejar en claro que, las personas morales y personas físicas deberán estar inscritas en el Registro Federal de Contribuyentes (RFC). Por otro lado, las inversiones únicamente se podrán deducir mediante la aplicación en cada ejercicio de los porcentajes máximos autorizados en la LISR, sobre el monto original de la inversión (MOI), con las limitaciones en deducciones que, en su caso, establezca dicha Ley.

Cuando se trate de ejercicios irregulares, la deducción correspondiente se efectuará en el porcentaje que represente el número de meses completos del ejercicio en los que el bien haya sido utilizado por el contribuyente, respecto de doce meses. Cuando el bien se comience a utilizar después de iniciado el ejercicio y en el que se termine su deducción, ésta se efectuará con las mismas reglas que se aplican para los ejercicios irregulares.

No son contribuyentes del ISR las Cámaras de comercio e industria, las agrupaciones agrícolas, ganaderas, pesqueras o silvícolas, ni los organismos que las reúnan.

Por lo que se refiere a los ingresos, el uso o goce temporal de bienes muebles, es importante mencionar que se considera Ingresos, de acuerdo con la LISR, los que corresponden a actividades empresariales, y los provenientes de la realización de actividades comerciales, industriales, agrícolas, ganaderas, de pesca o silvícolas.

Por otro lado, se considerará que la fuente de riqueza se encuentra en territorio nacional, cuando los bienes muebles destinados a actividades comerciales, industriales, agrícolas, ganaderas y de pesca se utilicen en el país.

Se presume, salvo prueba de lo contrario, que los bienes muebles se destinan a estas actividades y se utilizan en el país, cuando el que usa o goza el bien es residente en México o residente en el extranjero con establecimiento permanente en territorio nacional. También en el caso de que los bienes muebles se destinen a actividades distintas de las anteriores, pero en el país se haga la entrega material de los bienes muebles.

En el caso de la copropiedad en la que se agrupen las personas físicas para realizar gastos necesarios para el desarrollo de actividades agrícolas, silvícolas, ganaderas o pesqueras, comprobarán dichos gastos con la constancia que les entregue el contribuyente que solicitó los comprobantes a su nombre en la que se especifique el monto total del gasto común y de los impuestos que, en su caso, se hayan trasladado, así como la parte proporcional que le corresponda al integrante de que se trate. Además, dicha constancia deberá contener lo siguiente:

• Nombre, clave del registro federal de contribuyentes (RFC) o en su caso, clave única de registro de población (CURP), de la persona que prestó el servicio, arrendó o enajenó el bien.
• Nombre, clave del RFC o CURP de la persona que recibió el servicio, el uso o goce o adquirió el bien.
• Nombre, clave del RFC o CURP, de la persona a la cual se expide la constancia de gastos comunes.
• La descripción del bien, arrendamiento o servicio de que se trate.
• Lugar y fecha de la operación.
• La leyenda “constancia de gastos comunes”.

Los contribuyentes dedicados exclusivamente a las actividades agrícolas, silvícolas, ganaderas o pesqueras, que cumplan con sus obligaciones fiscales, podrán aplicar la reducción establecida en la Ley del ISR, en los pagos provisionales de dicho Impuesto.

Cuando los integrantes cumplan con sus obligaciones fiscales a través de una persona moral dedicada exclusivamente a actividades agrícolas, ganaderas, pesqueras o silvícolas, únicamente considerarán los ingresos que se obtengan por la actividad realizada a través de la persona moral de la cual sean integrantes.

En el caso del Impuesto al Valor Agregado (IVA), no se pagará el impuesto por la prestación de servicios en las siguientes instancias: Cámaras de comercio e industria, agrupaciones agrícolas, ganaderas, pesqueras o silvícolas, así como organismos que las reúnan.

¿Qué se entiende por actividades agrícolas? Aquellas centradas en la siembra, cultivo, cosecha y la primera enajenación de los productos obtenidos del campo, que no hayan sido objeto de transformación industrial.

¿Qué se entiende por actividades ganaderas? Aquellas dedicadas a la cría y engorda de ganado, aves de corral y animales, así como la primera enajenación de sus productos, que no hayan sido objeto de transformación industrial.

Si se adquiere ganado ¿se puede considerar una actividad ganadera? Sí, siempre y cuando el ganado haya sido adquirido a través de la primera enajenación, y se realicen exclusivamente actividades de engorda durante un periodo mayor a tres meses.

Es importante tener en cuenta lo aquí mencionado, si se ha participado de forma directa o se ejerce como tal, la actividad empresarial u objeto social, incluso, si de forma indirecta se han realizado operaciones en el sector primario desde la organización en que colaboramos, aunque sean ocasiones esporádicas , para no perder los beneficios.

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