¿Cómo se determinan los impuestos diferidos?

¿Cómo se determinan los impuestos diferidos?

Por: C.P. Cesar Hurtado.

La determinación de los impuestos a la utilidad, se encuentra contemplado tanto a nivel de Normas de Información Financiera (NIF), como de otros marcos contables de referencia, los revisamos a detalle.

Como se ha mencionado, además de las NIF, existen otras normas que debemos analizar, como lo son los Accouting Standars Codification (ASC) conocidos en México como Gallery Accepted Accouting Principles (USGAAP) y las Internacional Financial Reporting (IFRSS). En cada uno de estas normatividades, debemos de determinar los impuestos causados (conocidos también como corrientes) y los impuestos diferidos.

Si bien, de manera específica los impuestos diferidos parten de una metodología similar en cada una de las tres normas que hemos citado, es en el contexto de la determinación del impuesto diferido, donde debemos estar especialmente atentos al momento de calcularlos.

Ejemplo de lo anterior, es la determinación de los impuestos diferidos a nivel de entidad separada, que es distinto al contexto de determinarlo a nivel de entidad económica, toda vez que las partidas temporales que pueden surgir a nivel de entidad separada, no necesariamente serán las mismas al momento de identificar estas a nivel del consolidado. Lo mismo sucede al momento de realizar la conversión NIF – ASC o la migración NIF – IFRS. 

Dicho lo anterior, pasemos abordar el tema en cuestión: ¿Cómo se determinan los impuestos diferidos? Para ello, nos debemos de responder el siguiente cuestionamiento: ¿Por qué surgen los impuestos diferidos?

Estos surgen de manera natural por los siguientes motivos:

  • Los fines de la contabilidad financiera son distintos a los que persiguen las autoridades fiscales. Esto provoca que las reglas utilizadas para determinar la utilidad en cada uno de estos campos difieran.
  • Las reglas para determinar la “utilidad contable”, se encuentran en el marco contable de referencia (NIF, IFRS y ASC).
  • Las reglas para determinar la utilidad fiscal se encuentran previstas en la legislación fiscal conducente (Ley del Impuesto sobre la Renta y su Reglamento, en la gran mayoría de las entidades).
  • La existencia de una serie de rubros, cuyos beneficios económicos futuros se derivarán de la venta (como son ciertos activos no depreciables).
  • No es suficiente la conciliación contable-fiscal que se aprecia al momento de determinar la utilidad fiscal, (pero si ayuda para la conciliación de la tasa efectiva).
  • La discrepancia entre las reglas fiscales y contables provoca diferencias entre sus resultados.
¿Entonces qué son los impuestos diferidos?

Vamos a ver cómo se encuentra contemplado en cada una de las normatividades que comento.

NIF D-4. Es el impuesto a cargo o a favor de la entidad, atribuible a la utilidad del periodo y que surge de las diferencias temporales, las pérdidas fiscales y los créditos fiscales. Este impuesto se devenga en un periodo contable, (periodo en el cual se reconoce) y se realiza en otro, lo cual ocurre cuando se revierten las diferencias temporales, se amortizan las pérdidas fiscales o se utilizan los créditos fiscales;

Como se puede apreciar, más que una definición, lo que señala la NIF, es la manera en que surge el impuesto diferido.

IAS 12

Para la IAS 12, el objetivo es el cómo tratar las consecuencias fiscales actuales y futuras de:

a) La recuperación (liquidación), en el futuro del importe en libros de los activos (pasivos), que se han reconocido en el estado de situación financiera; y
b) Las transacciones y otros sucesos del periodo corriente que han sido objeto de reconocimiento en los estados financieros.

ASC 740

Para esta normativa, se requiere que los estados financieros se preparen sobre base devengada y que, en consecuencia, la entidad que informa acumule una responsabilidad por los impuestos sobre la renta adeudados o que se espera que se adeuden con respecto a las declaraciones de impuestos sobre la renta presentadas o que se presenten para todos los años fiscales aplicables y en todas las jurisdicciones aplicables.

Metodología para determinar los impuestos diferidos

Los impuestos diferidos deben seguir la siguiente metodología para ser determinados:

  1. Diferencias temporales. Es la diferencia entre el valor contable de un activo o de un pasivo y su valor fiscal y a la vez, puede ser deducible o acumulable para efectos fiscales en el futuro.
    1. Aplicando el Método de activos y pasivos
    2. Valores contables: NIF, IFRS, ASC
    3. Valores fiscales: autoridad fiscal correspondientes
  2. Pérdidas fiscales. Para la definición y determinación de este concepto, debe atenderse a las disposiciones fiscales vigentes a la fecha de los estados financieros.
  3. Créditos fiscales. Para efectos de esta norma, es todo aquel importe a favor de la entidad que puede ser recuperado contra el impuesto a la utilidad causado y siempre que la entidad tenga la intención de así hacerlo.

Como se puede apreciar, en ningún momento, las llamadas partidas permanentes forman parte del cálculo de la determinación del impuesto diferido. Solo nos van a ser útiles para poder conciliar la tasa efectiva (por lo que en consecuencia las partidas temporales no deben impactar en la conciliación de la tasa efectiva).

Para el cálculo del impuesto diferido deben utilizarse las leyes fiscales y tasas de impuesto diferido que a la fecha de cierre de los estados financieros estén promulgadas o dado el caso, sustancialmente promulgadas. Debe entenderse que una Ley está sustancialmente promulgada a la fecha de cierre de los estados financieros, cuando a dicha fecha está aprobada y es promulgada a más tardar a la fecha de emisión de los estados financieros.

Por ejemplo, en México ha ocurrido que a la fecha de los estados financieros es aprobada una Ley por el Congreso, pero su promulgación (publicación en el Diario Oficial de la Federación) ocurre algunos días después; si a la fecha de emisión de los estados financieros esa ley ya fue promulgada, ésta es la que debe utilizarse para el cálculo del impuesto diferido; de lo contrario, no será válida su utilización.

Dropping rate

De existir un cambio en la Ley o tasa impositiva o un cambio en el estado tributario de una empresa, da origen a un evento que tiene consecuencias económicas para una empresa en el año en que se produce el cambio. Por ejemplo, en México la consecuencia más fuerte de tal situación la vivimos en el año 2014, con la promulgación de una nueva Ley del Impuesto Sobre la Renta, por lo que el Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas de Información Financiera (CINIF) emitió la Interpretaciones de las Normas de Información Financiera (INIF) 20.

En consecuencia, a raíz de la metodología señalada, se obtendrán:

a) Activos por impuestos diferidos, y
b) Pasivos por impuestos diferidos

Los activos por impuestos diferidos, son las cantidades de impuestos sobre las ganancias a recuperar en periodos futuros, relacionadas con:

(a) las diferencias temporales deducibles;
(b) la aplicación de pérdidas fiscales obtenidas en periodos anteriores que todavía no hayan sido objeto de deducción fiscal; y
(c) la aplicación de créditos no utilizados procedentes de periodos anteriores.

Las diferencias temporales deducibles, dan lugar a un activo por impuesto diferido, en la medida en que resulte probable que la entidad disponga de ganancias fiscales futuras contra las que aplicar esas diferencias temporales deducibles (de no ser así, surge el concepto denominado Valuation allowance).

Es importante hacer notar que las diferencias temporales deducibles contempla tanto las transacciones que afectan el resultado del periodo y aquellas que afectan el estado de situación financiera, ambas determinadas a través del método de activos y pasivos.

Las pérdidas fiscales y los créditos fiscales, se determinan después del método de activos y pasivos.

Los pasivos por impuestos diferidos

Son las cantidades de impuestos sobre las ganancias a pagar en periodos futuros, relacionadas con las diferencias temporales acumulables.

Todas las partidas temporales acumulables, dan lugar a pasivos por impuestos diferidos.

Las diferencias temporales acumulables contemplan tanto las transacciones que afectan el resultado del periodo y aquellas que afectan el estado de situación financiera, ambas determinadas a través del método de activos y pasivos.

Aspectos a tomar en cuenta
  • No debe determinarse impuesto diferido por aquellas partidas que no afectarán ni la utilidad o pérdida neta contable, ni la utilidad o pérdida fiscal.
  • En la determinación de valores fiscales deben considerarse partidas que a pesar de no tener valor contable como activos o pasivos dentro del balance general, sí tienen valor fiscal.
  • El impuesto diferido del periodo correspondiente a las diferencias temporales debe determinarse comparando el saldo al final del periodo actual con el saldo al inicio del mismo periodo del pasivo o del activo por impuesto diferido determinado

 

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