Por L.C.C. César Aguilar Aguilar
El Instrumento Multilateral (MLI, por sus siglas en inglés) representa un cambio significativo en la forma en que los tratados fiscales internaciones son negociados y aplicados. Implementado como una respuesta global para combatir la evasión fiscal, el MLI tiene un impacto directo en el marco fiscal, modificando aspectos clave de los tratados fiscales existentes.
¿Qué es el MLI y por qué es importante?
El MLI es un acuerdo multilateral que busca modificar los Tratados para Evitar la Doble Tributación de forma rápida, sistemática y coordinada entre los países signatarios.
El 5 de octubre de 2015, la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicas (OCDE) publicó 15 acciones relacionadas con la Erosión de la Base Imponible y el Traslado de Utilidades (BEPS, por sus siglas en inglés).
El paquete BEPS incluye medidas relacionadas con los Tratados para Evitar la Doble Tributación, respecto a ciertos mecanismos híbridos, para impedir el uso abusivo de los Tratados, hacer frente a la elusión artificiosa del estatus de establecimiento permanente y mejorar la solución de controversias.
En la acción 15 del Plan de Acciones BEPS, se analizan cuestiones de derecho internacional público y tributario relativas a la elaboración de un Instrumento Multilateral (MLI) que permita a los países aplicar las medidas del plan y modificar los Tratados para Evitar la Doble Tributación.
El MLI en México: un nuevo panorama fiscal
De acuerdo con las diferentes publicaciones e informes de la OCDE, el MLI es una respuesta a:
- La cuantiosa pérdida de recaudación en el impuesto sobre sociedades que sufren las administraciones debido a la planificación fiscal agresiva que resulta en el traslado artificial de los beneficios hacia emplazamientos en los que están sujetos a una tributación reducida o nula.
- La erosión de la base imponible y el traslado de beneficios son un problema no solo para los países industrializados, sino también para las economías emergentes y los países en desarrollo.
- La importancia de garantizar que los beneficios tributen donde se lleven a cabo las actividades económicas sustanciales que generen los beneficios y donde se cree valor.
- La necesidad de garantizar que los tratados existentes se interpreten en el sentido de eliminar la doble imposición en relación con los impuestos comprendidos en esos convenios, sin generar oportunidades de no imposición o de imposición reducida a través de la elusión y la evasión fiscales (comprendida la práctica de la búsqueda del convenio más favorable), con la intención de conseguir las desgravaciones previstas en los convenios para el beneficio indirecto de residentes de terceras jurisdicciones.
- La importancia de contar con un instrumento eficaz para implementar los cambios acordados sincronizada y eficientemente en toda la red de Tratados para evitar la Doble Tributación en materia de impuestos sobre la renta, sin necesidad de renegociar bilateralmente cada uno de ellos.
Entrada en vigor
El 24 de noviembre de 2016, la OCDE publicó el Instrumento Multilateral (MLI), pero comenzó a ser aplicable a partir del 1 de enero de 2024 en la gran mayoría de los Tratados incluidos en el MLI.
Los principales cambios introducidos por el MLI
Los temas que se abordan a lo largo de los artículos del MLI son:
- Alcance e interpretación de conceptos (Artículos 1 y 2)
- Acuerdos Híbridos (Artículos 3 – 5)
- Abuso de Tratado (Artículos 6 – 11)
- Elusión artificial del Establecimiento Permanente (Artículos 12 – 14)
- Mejoramiento de Resolución de Controversias (Artículos 16 y 17)
- Arbitraje (Artículos 18 – 25)
- Disposiciones finales (Artículos 27 – 39)
Las disposiciones del MLI pueden ser obligatorias, opcionales por la negativa, u opcionales por la positiva.
- Obligatorias: disposiciones que integran el estándar mínimo y resultan obligatorias para todas las jurisdicciones; evidentemente no admite reservas.
En el estándar mínimo, se agrega o modifica el preámbulo anti-BEPS en el objeto de los convenios, se agrega o modifica la cláusula PPT (test de propósito principal), y se amplía la autoridad competente para el procedimiento amistoso (MAP).
- Opcionales por la negativa: Son disposiciones que, en principio, están incluidas, salvo que alguno de los Estados realice una “reserva” (esto significa que anule la aplicación de la disposición particular).
Por lo tanto, si una disposición no es reservada, entonces se asume que el Estado ha optado por incluirla en su red de tratados comprendidos.
- Opcionales por la positiva: disposiciones que requieren de la opción afirmativa de los Estados para ser incluidas en los tratados comprendidos.
Existe un número limitado de disposiciones opcionales por la positiva. La mayoría son opcionales por la negativa y resultarán aplicables salvo reservas.
Prueba de propósito principal (PPT)
Prueba de propósito principal (PPT). Podrán negarse los beneficios del Tratado si a) es razonable concluir que la obtención de beneficios del Tratado era uno de los propósitos principales de una operación, y b) no puede establecerse que la concesión de beneficios sería conforme con el objeto y la finalidad del Tratado.
En otras palabras, la PPT impondrá un requisito adicional para tener derecho a los beneficios del tratado consistente en la existencia de la sustancia.
Medidas anti-abuso
Medidas anti-abuso para prevenir la evasión del estatus de Establecimiento Permanente (EP).
Los Acuerdos Fiscales Comprendidos son:
- (i) incluir un lenguaje para ampliar el concepto de EP por agencia, esto para cubrir situaciones en las que una persona habitualmente celebra contratos o desempeña el rol principal que lleva a la celebración de contratos
- (ii) incluir un lenguaje para asegurar que ciertas exclusiones previstas en los Tratados solo se aplican a las actividades que se consideran preparatorias o auxiliares.
Dichos cambios ampliarán significativamente el concepto de EP y exigirán un análisis más detallado por parte de los contribuyentes que se basen en un tratado para negar la existencia de un EP.
Disposición simplificada de limitación de beneficios (LOB)
Una disposición simplificada de limitación de beneficios (LOB) que exigirá el cumplimiento de pruebas para poder reclamar los beneficios del Tratado.
En el caso de México, si bien la mayoría de los Estados contratantes europeos no optaron por adoptar una LOB simplificada, existen algunos tratados que adoptarán dicha cláusula.
Preámbulo
Un preámbulo que señale que la finalidad del Tratado es la eliminación de la doble imposición sin dar oportunidad a la no imposición o la imposición reducida mediante evasión o elusión.
Dicho preámbulo puede considerarse al momento de interpretar el objeto y la finalidad de un Tratado y, por tanto, podría utilizarse para negar beneficios del Tratado en situaciones abusivas.
Impacto del MLI en los tratados internacionales de México
México eligió que sus 61 Tratados Internacionales para Evitar la Doble Tributación fueran cubiertos en el MLI, pero los países contraparte no necesariamente eligieron al Tratado Internacional con México como un país cubierto por el Instrumento Multilateral, por lo que, de ser ese el caso, dicho Tratado no será modificado por el MLI, como es el caso de Alemania.
Por otro lado, a la fecha existen países que no han firmado el MLI, como es el caso de los Estados Unidos de América y Brasil.
Por lo tanto, a pesar de las elecciones realizadas por México, la aplicación de los Tratados para Evitar la Doble Tributación solo se modificará en la medida en que México y el otro Estado Contratante coincidan.
Por lo tanto, a partir del 1 de enero de 2024, todas las empresas que realicen pagos al extranjero y apliquen cualquier beneficio establecido en los Tratados Internacionales para Evitar la Doble Tributación firmados por México, deberán evaluar si siguen siendo aplicables. En otras palabras, cualquier residente en el extranjero que dependa de los beneficios del Tratado para exentar o reducir la tasa de retención de impuestos sobre los ingresos de fuente mexicana o para mitigar la existencia de un establecimiento permanente deberá considerar los cambios incluidos en el MLI.
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