Tratados para Evitar la Doble Tributación, ¿qué son?
L.C. César Aguilar Aguilar
Los convenios para evitar la doble imposición son Tratados internacionales que se acuerdan entre Estados soberanos. La intención es impedir que una renta sea gravada con el mismo impuesto en países distintos, en este caso, en los Estados contratantes.
Los Estados pueden suscribir Convenios para Evitar la Doble Imposición de forma individual y pueden ser bilaterales o multilaterales. Como es el caso del Instrumento Multilateral de la Organización de Cooperación y Desarrollo Económico (OCDE).
La firma de los Convenios es esencial para promover las inversiones extranjeras. Dichos Tratados proporcionan seguridad jurídica a los inversionistas respecto a que las rentas generadas no serán gravadas en ambos Estados Contratantes.
Desde el punto de vista internacional, los Acuerdos para Evitar la Doble Imposición protegen la soberanía fiscal de los países en su territorio y ayudan a evitar el fraude y la evasión fiscal.
Modelos de tratados para la doble tributación
Existen dos modelos de Tratados Tributarios influyentes:
- El Modelo de la Organización de las Naciones Unidas (ONU)
- El Modelo de la OCDE.
Además, muchos países tienen sus propios modelos de Tratados Tributarios. Por ejemplo, el Acuerdo entre naciones para para Evitar la Doble Tributación y Prevenir la Evasión Fiscal, entre los países que son parte de la Comunidad Andina de Naciones. El Modelo de la ONU se respalda en el Modelo de la OCDE.
Para tales efectos, la OCDE elaboró un documento denominado “Modelo Convenio Tributario sobre la Renta y sobre el Patrimonio” (Modelo Convenio). En él se propone que los Estados miembros y los que forman parte de Marco Inclusivo, al negociar los respectivos Convenios para Evitar la Doble Tributación, utilicen dicho documento. Esto para tener uniformidad entre toda la red de Tratados Internacionales.
Dicho Modelo Convenio es el fruto de acuerdos en el seno del Comité de Asuntos Fiscales de la OCDE, de los países más industrializados del mundo. A través de éste se pretende eliminar al máximo la doble tributación entre los países que lo celebren, permitiendo acreditamientos o reconociendo exenciones. Y autorizando que diversos tipos de ingreso tengan un gravamen a ciertas tasas para que ambos países puedan gravarlos, sin ceder la totalidad de su recaudación o potestad tributaria a favor de un Estado Contratante.
Estructura de un Tratado Internacional Bilateral para evitar la doble tributación
A continuación, se describe de manera general la estructura y las principales disposiciones de un Tratado Tributario Internacional Bilateral, basado en el Modelo de la ONU o de la OCDE:
Capítulo I
El artículo 1 identifica a las personas cuyas obligaciones impositivas son afectadas por el Tratado, generalmente los residentes de los Estados contratantes.
El artículo 2 describe los impuestos comprendidos en el Tratado. Generalmente son los impuestos sobre la renta y el capital, impuestos por los Estados contratantes y sus subdivisiones políticas.
Capítulo II
Ofrece definiciones de términos usados en el Tratado. En el artículo 3 las definiciones generales, del término “residente en el 4 y de “establecimiento permanente” en el artículo 5.
Capítulo III
Incluye las reglas distributivas del Tratado. Del artículo 6 al 21 abordan diferentes tipos de rentas percibidas por un residente de uno o ambos Estados contratantes. Estas disposiciones determinan si solo uno o ambos de los Estados contratantes
Incluye las reglas distributivas del Tratado. Los Artículos 6 al 21 abordan diferentes tipos de rentas percibidas por un residente de uno o de ambos Estados contratantes. En general, estas disposiciones determinan si uno o ambos de los Estados contratantes pueden gravar los ingresos, basándose en si el contribuyente es residente o si los ingresos provienen del país fuente. Así como si hay algún límite en la tasa impositiva aplicable.
Artículos y tipos de ingresos
- Artículo 6: Ingresos procedentes de bienes inmuebles.
- Artículo 7: Beneficios empresariales.
- Artículo 8: Ingresos de la operación de buques o aeronaves en el tráfico internacional y barcos de transporte por vías navegables interiores.
- Artículo 9: Ganancias de las empresas asociadas y los precios de transferencia.
- Artículo 10: Dividendos.
- Artículo 11: Intereses.
- Artículo 12: Regalías.
- Artículo 13: Ganancias de capital.
- Artículo 14: Ingresos derivados de servicios profesionales e independientes.
- Artículo 15: Ingresos procedentes del empleo.
- Artículo 16: Remuneraciones de los miembros de las juntas directivas y de los directivos de alto nivel.
- Artículo 17: Ingresos derivados por artistas (actores) y deportistas.
- Artículo 18: Pensiones y pagos derivados del seguro social.
- Artículo 19: Ingresos derivados por los empleados del gobierno.
- Artículo 20: Ingresos obtenidos por los estudiantes, practicantes de negocios y aprendices.
- Artículo 21: Otros ingresos; en otras palabras, los ingresos que no se tratan en los artículos del 6 al 20.
Capítulo IV
Trata sobre la tributación del capital, no de la renta de capital.
Capítulo V
Proporciona dos métodos alternativos para eliminar la doble tributación:
- El artículo 23-A (Método de exención).
- El artículo 23-B (Método de crédito).
Si el Estado contratante, de donde surgen los ingresos, tiene derecho a gravar el impuesto sobre la renta, según las reglas del artículo 6-21, el Estado en el que reside el contribuyente, está obligado a proporcionar una exención a la doble tributación.
Bajo el método de exención, el país de residencia excluye o exime de gravamen a los ingresos del país de residencia. Mientras que, por el método de crédito, el país de residencia grava la renta, pero proporciona una deducción del impuesto por el pagado en el país fuente sobre los ingresos.
Capítulo VI
Titulado «Disposiciones especiales».
El artículo 24 establece la protección contra diversas formas de imposición discriminatoria por los países fuente y de residencia. Los artículos 25, 26 y 27 prevén los tipos importantes de cooperación administrativa entre los Estados contratantes.
El 25 establece un procedimiento de acuerdo mutuo (PAM) para resolver disputas relativas a la aplicación del Tratado. El 26 trata sobre el intercambio de información entre los Estados. El artículo 27 establece normas para que los Estados contratantes se presente asistencia mutua para la recaudación de sus impuestos.
El artículo 28 establece que nada en el Tratado afecta los “privilegios fiscales” que gocen los miembros de las misiones diplomáticas y funcionarios consulares en virtud del derecho internacional o de otros acuerdos internacionales.
Capítulo VII
Establece las reglas para regular la entrada en vigor y terminación del Tratado.
Interpretación de los tratados sobre la doble tributación
La interpretación de los Tratados Tributarios se rige por la Convención de Viena sobre el Derecho de los Tratados, que se aplica a todos los Tratados internacionales, no solo a los tributarios.
Muchos países han firmado la Convención de Viena y están sujetos a sus términos; sin embargo, incluso los que no han firmado, pueden regirse por sus disposiciones porque representan una codificación del derecho internacional consuetudinarios, que es vinculante para todas las naciones.
La regla de interpretación del artículo 31 de la Convención de Viena establece que un Tratado debe interpretarse de buena fe, conforme al sentido corriente de atribuirse a los términos del Tratado en su contexto, teniendo en cuenta su objeto y fin.
En el caso de la OCDE, partiendo de que los Estados miembros son países con legislaciones fiscales pueden variar, en relación con algunos conceptos, el Modelo Convenio viene acompañado de una explicación. Se le conoce como Comentarios al Modelo Convenio, en donde se explican los alcances de cada uno de los artículos del Modelo Convenio.
Situación de la doble tributación en México
En México, la aplicación de los Comentarios al Modelo Convenio de la OCDE ha sido llevada a Tribunales. El precedente más reciente es la Jurisprudencia Núm. VII-J-2aS-48 de 2014, emitida por el Tribunal Federal de Justicia Administrativa (TFJA).
DOBLE TRIBUTACIÓN. APLICACIÓN DE LOS COMENTARIOS AL MODELO DE LA OCDE, CONFORME A LA CONVENCIÓN DE VIENA. La Convención de Viena establece reglas para la interpretación de los Tratados internacionales, la cual al haberse suscrito y ratificado por México, se convierte en derecho interno mexicano y consecuentemente, son obligatorias para el juzgador. Por su parte, el artículo 31 de dicha Convención señala, entre otras reglas, que un Tratado debe interpretarse de buena fe, en su contexto y teniendo en cuenta su objeto y fin; el contexto comprende, entre otros elementos: a) Todo acuerdo que se refiera al Tratado y haya sido concertado entre todas las partes con motivo de su celebración, b) Todo instrumento formulado por una o más partes con motivo de la celebración del Tratado y aceptado por las demás como instrumento referente al Tratado. Así, en atención al citado precepto, se acepta como uno de los fines de los convenios celebrados entre los gobiernos de los distintos países para evitar la doble imposición e impedir la evasión fiscal en materia de impuesto sobre la renta y el capital, precisamente el de evitar que simultáneamente, dos o más países impongan ese tipo de gravámenes a una persona por un mismo hecho imponible. En virtud de que dichos convenios se pactaron conforme al modelo elaborado por la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), los mismos son fuente privilegiada para la interpretación de los Tratados referidos y no una norma obligatoria, siempre que los Gobiernos de los residentes en los países, sujetos a controversia, hayan participado en la elaboración de ese instrumento sin formular reserva alguna respecto del comentario de que se trate o del precepto comentado. En consecuencia, si los Estados Unidos de Norte América y México aceptaron el Modelo citado, los comentarios contenidos en él, deben ser atendidos como fuente privilegiada para la interpretación del Tratado celebrado entre ellos para Evitar la Doble Tributación e Impedir la Evasión Fiscal. Lo anterior, es sin perjuicio de que en los casos en que el particular se beneficie de la aplicación de estos comentarios y siempre que se mantengan las disposiciones generales vigentes relacionadas con dicha obligatoriedad, se consideren obligatorios en los términos del precedente cuya voz dice: DOBLE TRIBUTACIÓN. APLICACIÓN OBLIGATORIA DE LOS COMENTARIOS AL MODELO DE LA OCDE.
(Tesis de jurisprudencia aprobada por acuerdo G/S2/02/2014)
Por su parte, la regla 2.1.32 de la Resolución Miscelánea Fiscal 2024 señala que, para efectos de interpretación de los Tratados en materia fiscal que México tenga en vigor, se estará a lo siguiente:
Conforme a la Convención de Viena sobre el Derecho de los Tratados, los Tratados para Evitar la Doble Tributación que México tenga en vigor, se interpretarán mediante la aplicación de los artículos 31, 32 y 33 de dicha Convención.
Para estos efectos, se considerará que actualizan el supuesto establecido en el artículo 31, párrafo 3 de la Convención de Viena sobre el Derecho de los Tratados, los acuerdos amistosos de carácter general sobre la interpretación o la aplicación del Tratado de que se trate, celebrados por las autoridades competentes de los Estados contratantes.
Asimismo, se considerará que actualizan los supuestos señalados en los artículos 31 y 32 de la Convención de Viena sobre el Derecho de los Tratados, los Comentarios a los artículos del “Modelo de Convenio Tributario sobre la Renta y el Patrimonio”, a que hace referencia la recomendación adoptada por el Consejo de la OCDE el 23 de octubre de 1997, tal como fueron publicados después de la adopción por dicho Consejo de la décima actualización o de aquella que la sustituya, en la medida en que tales Comentarios sean congruentes con las disposiciones del Tratado de que se trate, tal actualización traducida al español es la del mes de noviembre de 2017.
¡Síguenos en Facebook!
Contenido relacionado con esta nota:
- ¿Qué es la doble tributación?
- ¿Cómo evitar la doble tributación?
- Nómadas digitales: ¿qué son y cómo pagan impuestos en México?
Consulta nuestras últimas entradas:
- Emisión de dictamen para efectos del Seguro Social
- Arrendamiento puro y financiero, diferencias
- ¿Qué son los atributos fiscales como CUCA, CUFIN y otros?