Acumulación de ingresos en Contrato de Obra a Precio Alzado para fines del ISR
L.C. César Aguilar Aguilar
Antes de abordar las disposiciones fiscales que regulan los Contratos de Obra a Precio Alzado en México, es importante hacer la distinción entre las obras públicas federales y las obras privadas.
En nuestro país, los Contratos de Obra a precio alzado son usados para la ejecución de obras públicas y privadas; sin embargo, la regulación es distinta para cada una. Para las obras públicas federales se aplica la Ley de Obras Públicas y Servicios Relacionados con las Mismas (LOPSRM). Mientras que en las obras privadas se aplica el Código Civil del Estado de la República Mexicana en donde se realiza la obra, o el Código Civil Federal (CCF), según lo acuerden las partes del contrato.
De acuerdo con el artículo 2616 del CCF, en el Contrato de Obra a Precio Alzado, el empresario dirige la obra y pone los materiales. Entre las características de dicho contrato sobresalen las siguientes:
- Es bilateral, pues existen derechos y obligaciones tanto para el empresario o contratista como para el propietario.
- Es oneroso, ya que el dueño de la obra tiene que pagar una suma de dinero al recibirla terminada.
- Es formal, porque consta por escrito, además incluye las características de la construcción a ejecutar, tales como plano, diseño y presupuesto de la obra.
Clasificación de los Contratos de Obra a Precio Alzado
Ahora bien, de acuerdo con el CCF, Libro Cuarto “De las obligaciones”, Segunda Parte “De las Diversas Especies de Contratos”, Título Décimo “Del Contrato de Prestación de Servicios”, Capítulo III “Del Contrato de Obras a Precio Alzado”, los contratos de precio alzado se clasifican de la forma siguiente:
- Contrato de obras a precio alzado tradicional: en este contrato, el empresario administra la obra, proporciona los materiales y el personal necesario para realizar la construcción.
- Contrato de obras por ajuste cerrado: el empresario realiza la obra completa por un precio fijo y global; en este contrato, el empresario sufre un efecto financiero adverso por el aumento en los costos de los materiales, que impactan el valor del precio recibido por la obra, sin tener derecho a exigir un incremento en el precio.
- Contrato de obra a destajo o por unidades: el precio se acuerda en función de las unidades de obra terminadas. El empresario puede exigir al dueño que se las reciba y se las pague, siendo el más utilizado por la seguridad financiera que ofrece al empresario, pues no sufre pérdidas financieras por aumentos en los materiales de construcción.
Acumulación de ingresos de Contrato de Obra a Precio Alzado
Por lo que respecta a la acumulación de los ingresos derivados de contratos de obra a precio alzado, el artículo 16 de la Ley del Impuesto sobre la Renta (ISR) señala que las personas morales residentes en el país, incluida la asociación en participación, acumularán la totalidad de los ingresos en efectivo, en bienes, en servicio, en crédito o de cualquier otro tipo que obtengan en el ejercicio, inclusive los provenientes de sus establecimientos en el extranjero.
Fechas
El artículo 17 del mismo ordenamiento, establece que para los contribuyentes que celebren contratos de obra inmueble, los ingresos son acumulables en la fecha en que las estimaciones por obra ejecutada sean autorizadas o aprobadas para que proceda su cobro. Siempre y cuando el pago de dichas estimaciones tenga lugar dentro de los tres meses siguientes a su aprobación o autorización. De lo contrario, los ingresos provenientes de dichos contratos serán acumulables hasta que sean efectivamente pagados.
Los contribuyentes que celebren otros contratos de obra en los que se obliguen a ejecutar dicha obra conforme a un plano, diseño y presupuesto, considerarán que obtienen los ingresos en la fecha en la que las estimaciones por obra ejecutada sean autorizadas o aprobadas para que proceda su cobro. Siempre y cuando el pago de tenga lugar dentro de los tres meses siguientes a su aprobación o autorización. De lo contrario, los ingresos provenientes de dichos contratos se considerarán acumulables hasta que sean efectivamente pagados, o en los casos en que no estén obligados a presentarlas o la periodicidad de su presentación sea mayor a tres meses, considerarán ingreso acumulable el avance trimestral en la ejecución o fabricación de los bienes a que se refiere la obra.
Por otro lado, los que celebren contratos de obra inmueble, en los que se obliguen a ejecutar dicha obra conforme a un plano, diseño y presupuesto, en los casos en que no estén obligados a presentar estimaciones por obra ejecutada o la periodicidad de su presentación sea mayor a tres meses, podrán considerar como ingreso acumulable el avance mensual en la ejecución o fabricación de los bienes a que se refiere la obra (artículo 18 del Reglamento de la Ley del ISR).
Conclusiones
Para efectos de los numerales anteriores, se considera autorizada o aprobada una estimación, en la fecha en que el residente de supervisión o la persona facultada por el cliente para efectuar la supervisión del avance de la obra, firme de conformidad dicha estimación (artículo 19 del Reglamento de la Ley del ISR).
Los contribuyentes antes citados, considerarán ingresos acumulables, cualquier pago recibido en efectivo, en bienes o en servicios, ya sea por concepto de anticipos, depósitos o garantías del cumplimiento de cualquier obligación, o cualquier otro.
Dichos ingresos acumulables se disminuirán con la parte de los anticipos, depósitos, garantías o pagos por cualquier otro concepto, que se hubiera acumulado con anterioridad y que se amortice contra la estimación o el avance.
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