Reembolso o reducción de capital
Por: Alejandro Bolaños.
Cuando una persona desea emprender un negocio, usualmente lo realiza a través de la constitución de una sociedad, es decir, no a título personal sino mediante una persona jurídica constituida conforme a las disposiciones de la Ley General de Sociedades Mercantiles (LGSM).
Ahora bien, para la constitución de la sociedad y comienzo de la actividad económica que realizará, es necesaria la aportación de capital, es decir, del dinero que utilizará para iniciar sus operaciones como compra de inventario, un activo fijo para los gastos de la operación, etcétera.
Una entidad económica lucrativa tiene como objetivo la generación de utilidades para sus accionistas; en otras palabras, se espera que el capital o dinero invertido en la sociedad generé un beneficio económico, mismo que, en algún momento, el accionista deseará retirar para asumir una nueva inversión o algún otro interés.
Una forma común para el retiro de dichos beneficios es la distribución de dividendos; sin embargo, existe también la figura de reducción de capital, que en ocasiones puede estar gravada por la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR).
Podemos decir que, en virtud de que la sociedad constituida tiene como objetivo generar utilidades, estas causan ISR. La forma natural de pagarlo es a través de la utilidad fiscal determinada en el ejercicio, lo cual da origen a la cuenta de utilidad fiscal neta (CUFIN), y de ahí el decreto y pago de dividendos que tiene el objetivo de no pagar nuevamente el ISR.
Ahora bien, dado que la reducción de capital pretende retirar dinero de la sociedad, la mecánica establecida en la LISR busca identificar las utilidades que serán retiradas por los accionistas y que no han pagado ISR, con el fin de que no se retiren sin el pago correspondiente.
Aspectos legales, fiscales y contables
Respecto de la reducción de capital de una sociedad, el Artículo 9 de la LGSM establece que toda sociedad puede aumentar o disminuir su capital, observando los requisitos que establezca según su naturaleza:
La reducción del capital social, efectuada mediante reembolso a los socios o liberación concedida a estos de exhibiciones no realizadas, se publicará en el sistema electrónico establecido por la Secretaría de Economía.
El artículo continúa señalando que los acreedores de la sociedad podrán oponerse a dicha reducción hasta que se paguen los créditos a los acreedores opositores.
En lo que respecta a la sociedad anónima, el Artículo 182 de la LGSM establece que la reducción de capital se tratará en una asamblea extraordinaria, la cual se podrá reunir en cualquier momento; y deberá ser incluida en el libro de variaciones de capital, de acciones y asambleas generales de accionistas.
Es importante considerar que los Artículos 18 y 19 de la LGSM establecen que no se podrán repartir o distribuir utilidades sin haber antes reintegrado las pérdidas de la sociedad. En materia fiscal, es el Artículo 78 de la LISR el que establece el tratamiento para esta transacción; en general, podemos resaltar lo siguiente:
- Se realizará una primera evaluación al nivel de cada acción que será reducida del capital. Para lo anterior, se comparará el monto del reembolso por acción con el saldo de la cuenta de capital de aportación actualizado (CUCA) para identificar la existencia de alguna utilidad en el reembolso al accionista.
Cuando el importe del reembolso es superior al de la CUCA, existe utilidad distribuida gravable (UDG) por acción. Esta UDG por acción se multiplicará por el número de acciones que serán reducidas del capital y así se obtiene UDG correspondiente a las acciones que serán reembolsadas por motivo de la reducción.
La UDG se podrá retirar del saldo de la cuenta de utilidad fiscal neta (CUFIN) considerando la que corresponda a las acciones que serán reembolsadas; en este caso, no se pagaría ISR, debido a que se entiende que se reembolsan utilidades que ya lo pagaron; si el saldo de CUFIN no es suficiente o no lo tuviera, se pagará el ISR correspondiente, el cual se determinará aplicando a la UDG el factor de 1.4286 y al resultado se le aplicará una tasa de 30% de acuerdo con en el Artículo 9 de la LISR.
2. Adicionalmente al procedimiento anterior, se realizará una segunda evaluación a nivel de la sociedad. Para esto, se comparará el capital contable (según el estado de posición financiera aprobado para la reducción) con el saldo de la CUCA a la fecha en que se efectúe la reducción del capital.
Cuando el capital contable sea superior al saldo de la CUCA a la fecha de la reducción de capital, será disminuida de la UDG determinada por acción que describimos en el punto anterior.
Si derivado de la comparación anterior todavía existe UDG, se podrá retirar del saldo de la CUFIN, y si no fuera suficiente, se deberá calcular y pagar el ISR como se señaló anteriormente.
Es importante tener en cuenta que la UDG por la que efectivamente se pague ISR, se considerará como aportación de capital para reducciones de capital subsecuentes, en virtud de que ya pagaron el ISR correspondiente.
El capital contable deberá actualizarse conforme a las Normas de Información Financiera; en caso contrario, deberá actualizarse conforme a las reglas de carácter general que emita el Sistema de Administración Tributaria (SAT).
CUCA
De acuerdo con el Artículo 78 de la LISR, la CUCA se determinará con las aportaciones de capital y primas netas por suscripción de acciones, y se disminuirá con las reducciones de capital que se realicen.
Aquí es importante señalar que el SAT, desde hace algunos años, ha considerado que el hecho de no contar con la documentación que soporte las aportaciones de capital realizadas le lleva a desconocer la aportación que se pretende soportar; por ello es que señalamos la importancia de contar con la documentación que demuestre que la aportación del capital fue efectivamente realizada, como puede ser copia de la transferencia bancaria del accionista; estados de cuenta del accionista y de la sociedad que recibió la aportación; actas de asamblea del acuerdo de accionistas para la aportación correspondiente debidamente protocolizadas; estados financieros donde se observe el aumento de capital, etc. De lo contrario. podríamos estar ante esta situación en la que el SAT desconozca una aportación, lo que reduciría el saldo de la CUCA y llevarnos al pago del ISR el momento de reducir el capital de una sociedad.
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