Relevancia de las pruebas de deterioro en el crédito mercantil

Por: Dunstan Oriel Torres Hernández

Cuando se compara la contraprestación pagada con el valor razonable y el precio pagado es mayor, se considera que existe un crédito mercantil, cómo se realizan las pruebas para conocer el deterioro?

Una combinación de negocios engloba una gran variedad de transacciones en diferentes formas, es decir, se refiere a cualquier conjunto de circunstancias en que dos o más negocios se reúnen. Se considera una combinación de negocios porque, en cada caso, dos o más compañías se reúnen en una sola entidad, aun cuando cada una de ellas adopte una forma legal diferente.

Cabe mencionar que la combinación de negocios se puede realizar por diversos motivos —desde llegar a nuevos mercados geográficos hasta ampliar la oferta de productos—; fusiones, adquisiciones y otros tipos de combinaciones comerciales ofrecen muchos beneficios a las partes involucradas.

Desde el punto de vista de los estándares contables, una combinación de negocios se define como una transacción en la que una adquirente obtiene el control de un negocio. Para determinarla, la adquirente debe evaluar primero si ha adquirido un negocio o un grupo de activos. En este sentido, la fecha de adquisición tiene un papel fundamental: cuando obtiene el control de la adquirida y puede registrar los activos y pasivos asumidos en la transacción.

Durante el periodo de medición se puede permitir que la adquirente ajuste su contabilidad inicial. El periodo de medición existe para darle tiempo suficiente y recopilar la información necesaria, y así contabilizar la combinación de negocios. Este periodo puede extenderse por un año como máximo a partir de la fecha de adquisición.

Todos los activos adquiridos y pasivos asumidos en una combinación de negocios deben ser reconocidos por la adquirente en sus estados financieros. Esto puede resultar en que reconozca un activo o pasivo no reconocido previamente en los estados financieros de la adquirida.

El principio de medición general para las combinaciones de negocios es que todos los activos adquiridos y los pasivos asumidos deben medirse a valor razonable en la fecha de adquisición. El valor razonable es el precio que una entidad recibiría por vender un activo (o pagar por transferir un pasivo); en una transacción ordenada, tiene lugar entre participantes del mercado y ocurre en la fecha de adquisición. En ese marco, cuando se compara la contraprestación pagada con el valor razonable y el precio pagado es mayor, se considera que existe un crédito mercantil.

En otras palabras, supongamos que una entidad adquirió a otra por 4 mil 500 pesos, cuyo capital contable (activos netos) ascendía a 3 mil 900 pesos. El importe de 600 pesos pagado en exceso sobre el valor en libros de la entidad es un crédito mercantil y debe reconocerse como un activo intangible, siempre y cuando se tenga evidencia de que generaría beneficios económicos futuros. Después de registrar el crédito mercantil como parte de una combinación de negocios, las entidades deben someterlo a pruebas de deterioro al menos una vez al año.

La prueba de deterioro anual obligatoria puede realizarse en cualquier tiempo durante un periodo anual, siempre que sea realizada en la misma época del año. No existe ningún requisito para que una entidad pruebe todos estos activos al mismo tiempo, evitando que el crédito mercantil exceda su valor de recuperación.

La normatividad contable define al valor de recuperación de un activo como el punto más alto de su valor razonable menos los costos para venderlo (VRCV) y su valor en uso (VU). El valor razonable se define como el monto que se puede obtener en una transacción de mercado entre partes interesadas e informadas. El VU se basa en una estimación de los flujos de efectivo futuros que la entidad espera obtener, derivados del uso de un activo o unidad generadora de efectivo (UGE) asociada al activo en su condición actual.

Una forma de determinar el deterioro del crédito mercantil es mediante el valor de recuperación de la UGE en que esté alojado, es decir, el valor de uso de los activos netos de la misma. Sin embargo, no se determina directamente el valor de uso del crédito mercantil, sino de todos los activos de la UGE, lo cual puede ocultar el deterioro del crédito mercantil o de otros activos intangibles adquiridos. Si el valor en libros de un activo excede su valor de recuperación, es que se encuentra deteriorado, por consiguiente se requiere que la entidad reduzca el activo a su valor de recuperación y reconozca una pérdida por deterioro.

Al estimar el VRCV, la referencia debe ser a transacciones observables a precios de mercado, en la medida de lo posible. En lo que corresponde al VU, se requieren proyecciones de flujos de efectivo detalladas y explícitas por no más de cinco años.

El deterioro del crédito mercantil no debe entenderse como un método para determinar en forma acelerada reconocimientos de depreciación o amortización. Por el contrario, es un procedimiento mediante el cual una entidad reconoce deméritos no previstos en dichas depreciaciones o amortizaciones, causadas por indicadores internos y externos en un momento dado.

En caso de que una administración se encuentre frente a estos indicadores, la entidad estimará el importe recuperable del crédito mercantil.

Indicadores externos

Las siguientes fuentes externas de información servirán como señales de alerta a un posible deterioro:

• Existen indicios observables de que el valor de los activos adquiridos han disminuido significativamente —más de lo que cabría esperar— como consecuencia del paso del tiempo o de su uso normal.
• Cambios significativos con un efecto adverso sobre la entidad adquirida que tuvieron lugar en el entorno económico en el que opera la entidad o en el mercado al que el activo está asignado.
• Las tasas de interés de mercado u otras tasas de rendimiento de inversiones han sufrido incrementos que probablemente afecten la tasa de descuento utilizada para calcular el valor en uso (o presente) del activo.

Indicadores internos

• Activos de la entidad adquirida que dejan de operar.
• Evidencia de que el desempeño económico de la entidad adquirida es peor de lo esperado.
• Planes para disponer de un activo de la entidad adquirida.

Como observamos, una disminución inmediata de la demanda o de los precios y la rentabilidad son hechos que pueden indicar claramente un deterioro. La reducción de la actividad económica y menores ingresos pueden surgir como resultado de las condiciones económicas, por lo que se podría requerir que una entidad realice una prueba de deterioro y reconozca una pérdida por el crédito mercantil.

Dados estos indicadores, es importante que las administraciones consideren y documenten cuidadosamente la presencia de estos factores y las consecuencias que podrían impactar a sus estados financieros.

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